Аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности

Целью аудита бухгалтерской отчетности является формирова­ние мнения о достоверности показателей отчетности во всех сущест­венных отношениях.

Задачами аудита бухгалтерской отчетности являются: про­верка состава и содержания форм бухгалтерской отчетности, увяз­ка ее показателей, проверка правильности оценки статей отчетно­сти, проверка правильности формирования сводной (консолидиро­ванной) отчетности, установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета и налогообложения действующим в проверяемом периоде нормативным документам, проверка правильности формирования сводной отчетности.

Согласно ст. 5 Федерального закона от 30.12.08 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» обязательный аудит проводится ежегодно в случаях, если:

1) организация имеет организационно-правовую форму откры­того акционерного общества;

2) организация является кредитной организацией, бюро кре­дитных историй, страховой организацией, обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, фондом, источ­ником образования средств которого являются добровольные от­числения физических и юридических лиц;

3) объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением сельскохозяйствен­ных кооперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовав­ший отчетному год превышает 50 млн. руб. или сумма активов бух­галтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовав­шего отчетному, превышает 20 млн. руб. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть снижены;

4) в иных случаях, установленных федеральными законами.

Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торгов на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидирован­ной отчетности проводится только аудиторскими организациями.

Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) ка­питале которой доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается по итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».

Основные нормативные документы:

- Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтер­ском учете»;

- Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчет­ность организации» ПБУ 4/99, утвержденное приказом Мин­фина России от 0 6.07.1999 № 43н;

- приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;

- Положение по бухгалтерскому учету «События после отчет­ной даты» (ПБУ 7/98), утвержденное приказом Минфина России от 25.11.1998 № 56н.

Предоставляемые аудитору документы: оборотно-сальдовая ве­домость, главная книга, бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет о прибылях и убытках (форма № 2), отчет об изменениях капита­ла (форма № 3), отчет о движении денежных средств (форма № 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6), пояс­нительная записка.

Аудитор использует также данные годовой бухгалтерской от­четности, которая представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о резуль­татах ее хозяйственной деятельности.

Работы при проведении аудита бухгалтерской отчетности мож­но разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

Ознакомительный этап

Основной задачей аудита бухгалтерской отчетности является проверка состава и содержания форм бухгалтерской отчетности. Аудитору необходимо установить, были ли проведены организаци­ей определенные учетные работы, которые предшествуют состав­лению бухгалтерской отчетности.

Перед составлением годового отчета в каждой организации должны проводиться:

- инвентаризация основных видов ценностей и обязательств;

- списание выявленных отклонений по назначению и коррек­тировке затрат со списанием калькуляционных разниц и закрыти­ем ряда операционных счетов.

В ходе проверки закрытия счетов необходимо установить:

- сделаны ли корректировочные записи по суммам цеховых расходов ремонтной мастерской, исчислена ли себестоимость услуг вспомогательного производства, сделаны ли корректировочные за­писи по каждому производству и закрыты ли аналитические счета по счету 23 «Вспомогательные производства»;

- распределены ли расходы будущих периодов, сделана ли корректировка общепроизводственных и общехозяйственных рас­ходов и закрыты ли счета 97 «Расходы будущих периодов» (по за­тратам, относимым на издержки текущего года), 25 «Общепроиз­водственные расходы»;

- исчислена ли себестоимость продукции основных отраслей производства и списаны ли выявленные отклонения; сделана ли корректировка затрат и закрыты ли субсчета к счету 20 «Основное производство»;

- произведена ли корректировка затрат и закрыты ли счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (по субсчетам собст­венно обслуживающих производств);

- списаны ли затраты по завершенным процессам и сделаны ли корректировочные записи на счетах вложений во внеоборотные активы и основные средства;

- определены ли финансовые результаты, сделаны ли коррек­тировочные записи и закрыты ли счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы»;

- распределена ли прибыль и списан ли убыток на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и закрыт ли счет 99 «Прибыли и убытки».

Основной этап

На основном этапе аудита бухгалтерской отчетности необходи­мо изучить состав и содержание бухгалтерской отчетности. В на­стоящее время организации представляют в обязательном порядке квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность. Годовой бух­галтерский отчет организации включает типовые формы бухгал­терской отчетности, утвержденные Минфином России.

В состав годовой бухгалтерской отчетности входят: форма № 1 «Бухгалтерский баланс»; расшифровка отдельных прибылей и убытков расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами по нало­гам, сборам и обязательным платежам; форма № 2 «Отчет о при­былях и убытках»; форма № 3 «Отчет об изменениях капитала»; форма № 4 «Отчет о движении денежных средств»; форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»; пояснительная записка; аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгал­терской отчетности организации (если она подлежит в соответст­вии с федеральными законами обязательному аудиту).

При изучении состава и содержания форм бухгалтерской от­четности организации выясняются:

- их соответствие требованиям нормативных документов:

- наличие всех установленных форм;

- полнота их заполнения;

- присутствие необходимых реквизитов.

Кроме того, осуществляется арифметический контроль показа­телей и проверяется их взаимозависимость.

При анализе достоверности показателей аудитору следует изу­чить результаты инвентаризации, проводимой перед составлением годового отчета. Все расхождения с данными бухгалтерского уче­та, а также все ошибки и нарушения, выявленные в ходе инвента­ризации, должны быть исправлены и отражены в соответствующих учетных регистрах до представления годового отчета. Суммы ста­тей баланса по расчетам с финансовыми, налоговыми органами должны быть согласованы с ними и тождественны. Целесообразно проконтролировать соответствие данных по всем счетам главной книги показателям бухгалтерской отчетности.

Аудитор должен проверить, выполнено ли клиентом требова­ние ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» о том, что в случае, если в период между датой подписания бухгалтерской отчетности и датой ее утверждения получена новая информация о событиях по­сле отчетной даты, раскрытых в бухгалтерской отчетности, пред­ставленной пользователям, и (или) произошли (выявлены) собы­тия, которые могут оказать существенное влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельно­сти организации, организация должна проинформировать об этом лиц, которым была представлена данная бухгалтерская отчетность.

Процедуру проверки правильности формирования выручки (нетто) от продажи товаров, продукции, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных платежей), отраженной по строке 010 отче­та о прибылях и убытках, можно представить в виде табл. 17.1.

Таблица 17.1

Проверка выручки (нетто) от продажи товаров, продукции, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных платежей)

Аналогичным образом проводится проверка формирования себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг по данным главной книги, отраженной по строке 010 формы № 2 (табл. 17.2).

Таблица 17.2

Проверка формирования себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг

Проверяя правильность оценки статей отчетности, аудитор дол­жен удостовериться в соблюдении следующих принципиальных по­ложений при ее составлении:

- стоимость имущества и обязательств должна отражаться в отчетности в рублях;

- имущество и обязательства должны оцениваться путем сум­мирования произведенных расходов;

- зачет между статьями активов и пассивов, прибылей и убыт­ков не допускается (кроме случаев, специально оговоренных в нормативных документах);

- числовые показатели в бухгалтерском балансе должны отра­жаться в нетто-оценке, т. е. за вычетом регулирующих величин;

- методики формирования показателей отчетности должны со­ответствовать требованиям нормативных документов; при наличии отклонений их следует раскрыть в пояснительной записке, указав причины и определив влияние, которое эти отклонения оказали на формируемые показатели отчетности.

При проверке бухгалтерского баланса аудитору необходимо обратить внимание на формирование строки 145 «Отложенные на­логовые активы». По данной строке учитывается сумма, сформи­рованная по счету 09 «Отложенные налоговые активы». По стро­ке 515 «Отложенные налоговые обязательства» отражается креди­товое сальдо по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства», не списанное на конец отчетного периода.

При проверке правильности составления отчета о прибылях и убытках необходимо учитывать, что:

- по строке 200 «Постоянные налоговые обязательства (акти­вы)» отражаются суммы, сформированные по счету 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Постоянное налоговое обязательство»;

- по строке 141 «Отложенные налоговые активы» — обороты по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» за вычетом дебетовых оборотов.

Если кредитовый оборот по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» превышает дебетовый, то аудитор должен убедить­ся, что сумма по строке 142 «Отложенные налоговые активы» от­рицательная и вписана в отчет о прибылях и убытках в круглых скобках. При расчете чистой прибыли она должна быть учтена со знаком «минус».

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита бухгалтерской отчетности:

- показатели отчетности не подтверждены результатами ин­вентаризации (инвентаризация проведена формально, не по всем активам и обязательствам);

- допущены арифметические ошибки при подсчете показате­лей отчетности, округлениях значений показателей;

- отсутствует взаимоувязка отдельных показателей различных форм отчетности;

- ошибочно свернуты показатели бухгалтерского баланса (форма № 1);

- информация статей актива показана не в нетто-оценке, т. е. не за вычетом регулирующих величин, таких, как сумма начислен­ной амортизации, резерв под снижение стоимости материальных ценностей, резерв под обесценение финансовых вложений, резерв по сомнительным долгам;

- не раскрыта по строке 140 или 250 Бухгалтерского баланса (форма № 1) информация о вкладах (депозитах) в банках, учиты­ваемых компанией-клиентом на счете 55 «Специальные счета в банках»;

- беспроцентные займы отражены в составе финансовых вложений, а не в составе дебиторской задолженности;

- уставный капитал, оплаченный не полностью, показан по строке 410 Бухгалтерского баланса в сумме, отличной от учреди­тельных документов;

- неверно отражены существенные доходы в отчете о прибы­лях и убытках;

- неправильно раскрыты управленческие расходы производ­ственной организации;

- накладные расходы торговой организации показаны по строке 040 «Управленческие расходы», тогда как затраты торго­вой организации должны быть показаны по строке 030 «Коммерче­ские расходы» отчета о прибылях и убытках (формы № 2);

- расчет процентов по долговым обязательствам производится не каждый месяц;

- неверно рассчитан текущий налог на прибыль.

Заключительный этап

По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих доку­ментов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей доку­ментацией руководителю проверки.

• Состав бухгалтерской отчетности
• Общие требования к бухгалтерской отчетности
• Содержание бухгалтерского баланса и порядок формирования его показателей
• Содержание отчета о прибылях и убытках и порядок формирования его данных
• Содержание пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках и порядок их формирования