Учет поступления товаров по импорту при внешнеэкономической деятельности

Приобретение товаров по импорту осуществляется в соответствии с заключенными контрактами, представляющими собой международные договоры купли-продажи.

В контрактах должны быть отражены цена товара и сумма контракта, условия и сроки поставки товара, формы расчетов за товары, ответственность сторон и др.

При оплате импортных товаров применяются те же формы безналичных расчетов, что и при экспорте товаров (продукции).

В контрактах необходимо зафиксировать переход права собственности на приобретае­мые товары. Как правило, переход права собственности определяют как момент переходов рисков случайной гибели или утраты товаров.

Базисные условия поставок товаров по импорту сформулированы в Международных правилах толкования торговых терминов «Инкотермс», установленных Международной торговой палатой.

Импорт товаров осуществляется после уплаты ввозных таможенных пошлин и тамо­женных сборов за таможенное оформление. Кроме того, по товарам, приобретаемым по импорту, организация обязана уплатить акцизы (по подакцизным товарам) и налог на до­бавленную стоимость.

Ставки ввозных таможенных пошлин и перечень товаров, в отношении которых они применяются, устанавливаются Правительством РФ.

При ввозе товаров таможенные пошлины должны быть уплачены не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную тер­риторию РФ.

Основой для исчисления таможенной пошлины, акцизов и таможенных сборов является таможенная стоимость товаров, определяемая в соответствии с Законом РФ от 21.05.1993 № 5003–1 «О таможенном тарифе» (с учетом последующих изменений и дополнений).

Изменениями и дополнениями, внесенными в ст. 12 данного Закона, с 1 июля 2006 г. для товаров, ввозимых на территорию РФ, должны применяться следующие методы опре­деления их таможенной стоимости:

1. метода по стоимости сделки с ввозимыми товарами;
2. метода по стоимости сделки с идентичными товарами;
3. метода по стоимости сделки с однородными товарами;
4. метода вычитания;
5. метода сложения;
6. резервного метода.

Суть перечисленных выше методов подробно изложена в статьях 19–24 Закона РФ «О таможенном тарифе».

Основным документом, свидетельствующим о перемещении товаров из-за границы на территорию РФ, является грузовая таможенная декларация.

При приобретении по импорту товаров, подлежащих обязательной сертификации, не­обходимо получить российский сертификат соответствия в случае отсутствия иностранного сертификата или наличия иностранного сертификата, не признаваемого в РФ.

Сертификаты соответствия на импортные товары, подлежащие обязательной сертифи­кации, представляются заявителем либо уполномоченным заявителем лицом в таможен­ные органы одновременно с таможенной декларацией.

Учет расчетов по импорту товаров ведется на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками.» обособленно (например, на субсчете 60–3 «Расчеты с иностранными по­ставщиками»).

Так как импорт товаров предусматривает совершение операций в иностранной валюте, то записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ России, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.

При формировании покупной стоимости импортируемых товаров важно определить да­ту совершения операций, связанных с приобретением товаров.

Для целей бухгалтерского учета дата совершения операции определяется следующим образом:

• контрактная цена товара в рублях определяется по курсу ЦБ России на дату перехода собственности на товар от продавца к покупателю (эта дата определяется в соответствии с условиями контракта);
• расходы, связанные с таможенным оформлением товаров, включая уплачиваемые на таможне акцизы и НДС, определяются по курсу ЦБ России на дату оформления грузовой таможенной декларации (ГТД).

Курсовые разницы, возникающие при осуществлении валютных операций, относятся на прочие доходы или расходы и учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Пе­ресчет стоимости приобретенных по импорту товаров в связи с изменением курса ино­странных валют к рублю после их принятия к бухгалтерскому учету не производится.

Формирование покупной стоимости приобретаемых по импорту товаров рекомендуется вести с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

В этом случае принятие к бухгалтерскому учету товаров, приобретаемых по импорту, отражается записью по дебету счета 41 «Товары» (материалов — по дебету счета 10 «Ма­териалы» и др.) в корреспонденции со счетом 15 «Заготовление и приобретение матери­альных ценностей».

Таможенная стоимость приобретенных по импорту товаров, пересчитанная в рубли по курсу ЦБ России, отражается по дебету счета 15 и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщи­ками и подрядчиками» (например, на отдельном субсчете 60–3 «Расчеты с иностранными поставщиками»).

В зависимости от принятой учетной политики организации для целей бухгалтерского учета транспортные расходы при формировании покупной стоимости товаров могут учиты­ваться либо в стоимости приобретения товаров, либо в составе расходов на продажу.

Для целей бухгалтерского учета уплаченные организацией ввозные таможенные по­шлины включаются в покупную стоимость приобретенного товара и отражаются в учете по дебету счета 15 в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (например, субсчет «Расчеты по таможенным платежам»).

Оплата таможенных пошлин отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными деби­торами и кредиторами» в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».

Что касается таможенных сборов, то при импорте товаров с 1 января 2005 г. применя­ются те же ставки и тот же механизм их уплаты, что и при экспорте товаров.

Для целей бухгалтерского учета уплаченные таможенные сборы включаются в стои­мость приобретенного товара и отражаются в учете по дебету счета 15 в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Оплата таможенных сборов отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными деби­торами и кредиторами» в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».

При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ и помещении подак­цизных товаров под таможенный режим выпуска для свободного обращения организации уплачивают в полном объеме акцизы.

Перечень подакцизных товаров, ставки акцизов, порядок их исчисления и уплаты в бюджет определяются гл. 22 «Акцизы» НК РФ.

В частности, к подакцизным товарам отнесены табачные изделия и алкогольные напит­ки, автомобильный бензин, дизельное топливо и др.

Если приобретенные подакцизные товары в дальнейшем продаются или используются для производства товаров (продукции), не являющихся подакцизными, то уплаченные в бюджет акцизы включаются в стоимость приобретенных товаров.

В бухгалтерском учете эта операция отражается по дебету счета 15 в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68–3 «Расчеты по акцизам»).

Непосредственная уплата акцизов в бюджет отражается по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68–3 «Расчеты по акцизам») в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».

Если приобретенные по импорту подакцизные товары в дальнейшем используются для производства других подакцизных товаров (продукции), то уплаченные акцизы не включа­ются в стоимость приобретенных товаров и учитываются по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» обособленно (например, на суб­счете 19–5 «Акциз, уплаченный таможенным органам»),

В данном случае операция по начислению акцизов отражается в учете по дебету суб­счета 19–5 в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кре­диторами» и др.

Непосредственная уплата акцизов в бюджет отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».

В дальнейшем, по мере изготовления и продажи подакцизных товаров сумма акциза, уплаченная в бюджет (при получении товара на таможне), подлежит вычету при расчетах с бюджетом. Вычет уплаченного акциза отражается в учете по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68–3 «Расчеты по акцизам») в корреспонденции с кредитом счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (субсчет 19–5 «Акциз, уплаченный таможенным органам»).

Исчисление и уплата акцизов и их отражение в бухгалтерском учете подробно изложе­ны в «Учет расчетов с бюджетом».

Налоговые аспекты. В соответствии с гл. 21 НК РФ операция по ввозу товаров на тамо­женную территорию РФ является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется нало­гоплательщиком в соответствии с гл. 21 НК РФ и таможенным законодательством РФ.

Согласно ст. 160 НК РФ налоговая база по НДС при ввозе товаров на таможенную терри­торию РФ определяется как сумма таможенной стоимости ввозимых товаров, подлежащей уплате таможенной пошлины и подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

Сумма НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ исчисляется как соот­ветствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, исчисленной в соответ­ствии со ст. 160 Н К РФ.

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.

В соответствии с Таможенным кодексом РФ при ввозе товаров налоги должны быть уп­лачены не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию РФ.

Начисление НДС при ввозе товаров по импорту должно отражаться по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» обособленно (например, на субсчете 19–4 «Налог на добавленную стоимость, уплаченный таможенным органам»).

В бухгалтерском учете операция по начислению НДС, уплачиваемого таможенным ор­ганам, отражается по дебету субсчета 19–4 в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Уплата НДС таможенным органам отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ счета-фактуры отсутствуют, так как они не должны составляться иностранными поставщиками. Поэтому при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в книге покупок регистрируются таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату тамо­женному органу налога на добавленную стоимость.

НДС,, уплаченный таможенным органам при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, подлежит вычету при расчетах с бюджетом после принятия на учет приобретенных товаров независимо от их оплаты иностранному поставщику.

Вычет НДС, уплаченного таможенным органам, отражается в учете по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68–1 «Расчеты по НДС») в корреспонденции с кредитом счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (субсчет 19–4 «НДС, уплаченный таможенным органам»),.

Суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров по импорту, должны учитываться в покупной стоимости товаров в случаях:

1. ввоза товаров, используемых для операций по производству и/или реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
2. ввоза товаров, используемых для операций по производству и/или реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;
3. ввоза товаров организациями и лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчисле­нию и уплате НДС;
4. ввоза товаров для производства и/или реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются их реализацией в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Пример 1. Организацией приобретены материалы по импортному контракту стоимо­стью 20 000 долл. США.

Контрактом предусмотрен переход права собственности на материалы на момент их прибытия на таможенную территорию РФ. На дату перехода права собственности на мате­риалы импортеру курс ЦБ России составлял 25,00 руб. за 1 долл. США (курсы условные).

Таможенная пошлина на ввозимые материалы составляет 10% от контрактной (тамо­женной) стоимости материалов.

В соответствии с постановлением Правительства РФ и в зависимости от таможенной стоимости материалов (500 000 руб.) ставка таможенных сборов за таможенное оформле­ние составит 2000 руб. На дату оплаты поставщику и оформления грузовой таможенной декларации курс ЦБ России составлял 25,10 руб. за 1 долл. США.

Расходы по доставке материалов на склад организации составили 5900 руб., в том числен НДС — 900 руб.

Общая схема учета импортных операций по данному примеру у организации-импортера будет иметь следующий вид:

При приобретении по импорту товаров для перепродажи их продажа после выпуска в свободное обращение на территории РФ осуществляется в том же порядке, что и прода­жа отечественных товаров.

Экспорт и импорт товаров могут осуществляться при участии посреднических органи­заций, в частности по договорам комиссии.

Операции по импорту и экспорту товаров по договорам комиссии практически анало­гичны обычным операциям, осуществляемым по договорам комиссии при продаже или приобретению товаров на территории РФ (учет операций по договорам комиссии подробно изложен в «Учет готовой продукции и товаров»).